会計コラム 「95%ルール」の適用要件の見直し(消費税法の改正)

今回は、いわゆる「95%ルール」の適用要件の見直しについてまとめてみます。
これをテーマとした書籍がすでに書店で書籍が販売されているように、詳細まで立ち入れば本1冊分のボリュームがありますので、今回は基礎となる内容を述べていきます。

1.消費税の仕入税額控除制度の概要

消費税は、原則としてモノやサービスを国内で販売した場合に課税されるものです。しかし、単純に課税してしまうと国や地方自治体は消費税・地方消費税を二重・三重に受け取ってしまうことになります。たとえば、メーカー(A社)が小売り(B社)にモノを63円(3円が消費税等)で販売し、小売りが消費者に105円(5円が消費税等)で販売すると、1つのモノの販売から8円(3円+5円)の消費税等を徴収していることになってしまいます。このため、B社の消費税等を計算するにあたっては、「5円-3円=2円」だけを納付するようにします。このように、仕入にかかった消費税等3円を販売により受け取った消費税等からマイナスすることを、仕入税額控除といいます。

一方で、仮にB社の販売が非課税売上であり、消費税等がかからなければ、A社が3円の消費税等を納付するだけであり、B社において「-3円」という計算を行う必要がありません。つまり、仕入税額控除は、課税売上に対応する消費税額のみが対象であり、非課税売上に対応する消費税等は対象とはなりません。

とすると、これを丁寧に計算するには、企業側で個々の課税仕入れ等に係る消費税額について、それが課税売上に対応するものなのか、それとも非課税売上に対応するものなのかを逐一把握する必要が生じます。これは非常に煩雑ですし、多くの企業においては、非課税売上に対応する課税仕入れは非常に少ないことが通常です。

そこで、従来、課税売上割合が95%以上である場合には、上記のように課税仕入れ等に係る消費税額を分類して把握せずに、全額を仕入税額控除の対象とすることができるとされてきました。

しかし、平成24年4月1日以後開始する課税期間(1年間で、事業年度と等しいものとします)から、少々取り扱いが変わります。課税売上割合が95%以上であっても、その期間の課税売上高が5億円超であれば、課税売上割合が95%未満の会社と同様の取り扱いをしなければならないのです。すなわち、上記のように個々の課税仕入れ等に係る消費税額について、それが課税売上に対応するものなのか、それとも非課税売上に対応するものなのかを逐一把握する方法(個別対応方式)か、あるいは概算で計算する方法(一括比例配分方式)のどちらかを使うことになります。

注意点は、「その期間の」課税売上高が5億円超かどうかで判断すること(過去の期間ではありません)、5億円というのは単なる売上合計ではなく、課税売上高の金額(税抜き)であることです。特に、売上が急速に伸びている企業では、昨年までは課税売上高が4億円しかなくとも、当期には5億円を超えるということもあるはずですから、注意が必要です。

2.個別対応方式と一括比例配分方式

(1) 個別対応方式

個別対応方式を採用する場合には、個々の課税仕入れ等のすべてについて、
①課税売上対応分
②非課税売上対応分
③共通対応分
の3つの区分に分類していなければなりません。その上で、仕入控除できる税額は、

[課税売上対応分に係る消費税額]+[共通対応分に係る消費税額] × [課税売上割合]

という計算で算出します。趣旨からすれば当然なのですが、②の非課税売上対応分は控除の対象とはなりません。また、③の共通対応分も、完全には課税売上に対応するものでない以上、一部だけが控除の対象となります。

このように、個別対応方式では、個々の取引の分類が生命線になりますが、この分類は取引ごとに行う必要があります。ただし、事業部門ごとの業務内容がはっきり区分されている場合には、部門別の計算を利用することが可能です。たとえば、課税売上となる製品の製造と出荷のみを行う工場等の部門のように「あの部門は課税売上しかない」という場合、その部門に関して行った課税仕入れ等はすべて課税売上対応分と判断することが可能なのです。なお、このような工場等であっても、若干の預金を保有しており、少額の受取利息(非課税売上)があることもあると思われますが、少額であれば、「あの部門は課税売上しかない」と実務的には解釈されます。これは、実質的に少額の交通費等の精算のみのために保有し、営業活動の中で獲得した預金は短期間のうちに本部(財務・経理部門など)に送金しているのであれば、本来的な管轄部門は本部(つまり、少額の預金を保有している部門ではない)とみることができるからです。

一方で、財務や経理部門の経費はどうなるかというと、共通対応分となります。仮に、財務や経理部門に係る収益が受取利息しかないと、一見、非課税売上対応分ではないかと思われるかもしれません。しかし、課税売上対応分とか非課税売上対応分というのは、その売上との対応関係が分かる場合を指しています。すなわち、間接部門であれば、どちらか一方と明確な対応関係があるとはいえないのが通常であるはずです。たとえば、間接部門で切手(通信費)を使っているとして、それは課税売上分の請求書送付に係る切手代かもしれませんし、税務署への書類の送付に係る切手代もあるかもしれません。つまり、間接部門は、通常、間接的には課税売上の獲得に貢献する経費を使っている一方で、その他の活動として経費を使っていることもあるはずです。このため、このような部門の課税仕入れは共通対応分となるのです。

(2) 一括比例配分方式

一括比例配分方式のもとでは、仕入控除できる税額は

[課税仕入れ等に係る消費税額の合計額] × [課税売上割合]

という計算で算出します。計算方法は一括比例配分方式の方が単純ですので、事務負担という意味では一括比例配分方式がおすすめではあります。しかし、多くの場合、個別対応方式の方が税金の負担は少なくなるといわれています。事務負担と税金の負担のどちらを重くみるかが判断の分かれ目になりそうです。

公認会計士・税理士 清松 敏雄

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